內(nèi)部控制中的內(nèi)部監(jiān)督管理論文
【摘 要】 本文就監(jiān)控和內(nèi)部監(jiān)督等內(nèi)容進(jìn)行論述。
【關(guān)鍵詞】 監(jiān)控; 內(nèi)部監(jiān)督; 設(shè)計(jì)缺陷
內(nèi)部監(jiān)督作為內(nèi)部控制的基本要素之一,對(duì)于內(nèi)部控制的有效運(yùn)行,以及內(nèi)部控制的不斷完善起著重要的作用。美國(guó)COSO委員會(huì)的《內(nèi)部控制框架》和《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》中均規(guī)定監(jiān)控為其構(gòu)成要素。監(jiān)控這一概念實(shí)際與我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中作為內(nèi)部控制基本要素之一的內(nèi)部監(jiān)督的概念是一致的。
一、《內(nèi)部控制框架》中的監(jiān)控
根據(jù)《內(nèi)部控制框架》使用的監(jiān)控的概念,是指對(duì)內(nèi)部控制在一定時(shí)期內(nèi)的運(yùn)行質(zhì)量進(jìn)行評(píng)估的過程。監(jiān)控是通過持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)、個(gè)別評(píng)價(jià)或兩者的結(jié)合實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行進(jìn)行監(jiān)控。通過持續(xù)監(jiān)控和個(gè)別評(píng)價(jià)的結(jié)合,能夠保證內(nèi)部控制體系在一定時(shí)期內(nèi)保持其有效性。
(一)持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)
持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)發(fā)生在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過程之中,內(nèi)含于企業(yè)管理活動(dòng)之中,它包括日常管理和監(jiān)控活動(dòng),以及員工在履行其職責(zé)時(shí)所采用的其他行動(dòng)。持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)嵌入企業(yè)日常的重復(fù)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之中,對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施實(shí)時(shí)的監(jiān)控,能夠動(dòng)態(tài)地應(yīng)對(duì)環(huán)境的變化。持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)涉及內(nèi)部控制各個(gè)要素的主要方面。持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)通常能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題,相對(duì)于個(gè)別評(píng)價(jià)更為有效。
(二)個(gè)別評(píng)價(jià)
個(gè)別評(píng)價(jià)是從某一角度對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)評(píng),它直接關(guān)注內(nèi)部控制的系統(tǒng)有效性。個(gè)別評(píng)價(jià)的范圍和頻率主要取決于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和持續(xù)監(jiān)控程序的有效性,對(duì)于應(yīng)對(duì)優(yōu)先考慮的風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制和對(duì)降低風(fēng)險(xiǎn)最為重要的內(nèi)部控制,一般應(yīng)當(dāng)經(jīng)常地進(jìn)行評(píng)價(jià)。在企業(yè)主要戰(zhàn)略或管理層發(fā)生變更、進(jìn)行重大的收購(gòu)或處置,或者經(jīng)營(yíng)或財(cái)務(wù)信息處理方法發(fā)生重大變化的情況下,一般需要對(duì)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行評(píng)價(jià),此時(shí)應(yīng)當(dāng)關(guān)注企業(yè)所有重要活動(dòng)有關(guān)的每一內(nèi)部控制構(gòu)成要素,其評(píng)價(jià)范圍應(yīng)當(dāng)根據(jù)所需要實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部控制目標(biāo)來確定。
個(gè)別評(píng)價(jià)通常采用自我評(píng)價(jià)形式,即由負(fù)責(zé)某一業(yè)務(wù)或職能的人員負(fù)責(zé)對(duì)其活動(dòng)的內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),也可以聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師等中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行內(nèi)部控制的個(gè)別評(píng)價(jià)。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通常將對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)作為其常規(guī)性的職責(zé),或根據(jù)企業(yè)董事會(huì)等上級(jí)機(jī)構(gòu)的要求進(jìn)行內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)。
《內(nèi)部控制框架》要求進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)時(shí),評(píng)價(jià)者應(yīng)當(dāng)了解企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以及所針對(duì)的內(nèi)部控制的每個(gè)構(gòu)成要素,掌握內(nèi)部控制體系實(shí)際運(yùn)行情況,并分析內(nèi)部控制體系的設(shè)計(jì)和運(yùn)行測(cè)試的結(jié)果。此外,《內(nèi)部控制框架》還要求對(duì)評(píng)價(jià)過程進(jìn)行合理的記錄,并強(qiáng)調(diào)對(duì)內(nèi)部控制體系有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮編制和保存內(nèi)部控制相關(guān)記錄的情況,為有效性評(píng)價(jià)提供支持。
(三)報(bào)告缺陷
對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)控所發(fā)現(xiàn)的問題應(yīng)當(dāng)向上報(bào)告,其中嚴(yán)重的問題應(yīng)當(dāng)及時(shí)上報(bào)企業(yè)管理層和董事會(huì)。《內(nèi)部控制框架》將內(nèi)部控制體系中值得注意的一種狀態(tài)定義為缺陷,明確了報(bào)告缺陷的內(nèi)容,要求不僅要報(bào)告特定的交易或事項(xiàng),更需要報(bào)告重新評(píng)價(jià)可能發(fā)生錯(cuò)誤的內(nèi)部控制。
二、《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》中的監(jiān)控
與《內(nèi)部控制框架》中的監(jiān)控概念相同,監(jiān)控作為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的要素之一,在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中通過持續(xù)的監(jiān)控活動(dòng)、個(gè)別評(píng)價(jià)以及兩者的結(jié)合,對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理構(gòu)成要素的存在和運(yùn)行進(jìn)行評(píng)估。
持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)存在于企業(yè)管理活動(dòng)過程之中,它實(shí)時(shí)地、動(dòng)態(tài)地應(yīng)對(duì)企業(yè)變化的情況,并植根于企業(yè)之中。持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)一般由經(jīng)營(yíng)管理人員或職能部門的管理人員實(shí)施。
個(gè)別評(píng)價(jià)是用于對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性提供合理保證而進(jìn)行的評(píng)估活動(dòng)。持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)有效性越高,則越不需要個(gè)別評(píng)價(jià)。個(gè)別評(píng)價(jià)范圍和頻率,由管理當(dāng)局根據(jù)本企業(yè)的情況作出決定,它取決于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的重大性以及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)和管理風(fēng)險(xiǎn)過程中相關(guān)內(nèi)部控制的重要性。當(dāng)企業(yè)的主要戰(zhàn)略或管理當(dāng)局發(fā)生變更、進(jìn)行收購(gòu)或外置、經(jīng)濟(jì)或政治情況發(fā)生變化,以及經(jīng)營(yíng)或信息處理方法變更時(shí),則需要對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。進(jìn)行全面評(píng)價(jià)時(shí),應(yīng)當(dāng)著眼于風(fēng)險(xiǎn)管理在戰(zhàn)略制訂以及相關(guān)重大活動(dòng)中的應(yīng)用。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中,個(gè)別評(píng)價(jià)有關(guān)的評(píng)價(jià)主體、評(píng)價(jià)過程和方法等內(nèi)容與《內(nèi)部控制框架》的內(nèi)容基本相同。
關(guān)于缺陷報(bào)告,《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》將缺陷定義為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中值得注意的一種情況,它表示一個(gè)發(fā)現(xiàn)的、潛在的或?qū)嶋H的缺點(diǎn),或者一個(gè)強(qiáng)化企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理以提高企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)可能性的機(jī)會(huì)。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理缺陷的信息主要來源于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理本身,來源于對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的個(gè)別評(píng)價(jià),此外還來源于企業(yè)外部。報(bào)告的內(nèi)容包括所有已經(jīng)識(shí)別的影響企業(yè)制定和執(zhí)行戰(zhàn)略,以及設(shè)定和實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理缺陷;所識(shí)別的提高企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)可能性的機(jī)會(huì)等。報(bào)告的渠道既包括向直接的上級(jí)報(bào)告,也包括越級(jí)報(bào)告。
三、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中的內(nèi)部監(jiān)督
我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中作為內(nèi)部控制構(gòu)成要素之一的內(nèi)部監(jiān)督,實(shí)際上等同于上述監(jiān)控概念。企業(yè)在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度時(shí),由于當(dāng)時(shí)認(rèn)識(shí)的局限或者考慮不周等原因,設(shè)計(jì)出的內(nèi)部控制不可能完美無缺;在內(nèi)部控制實(shí)際運(yùn)行過程中,由于實(shí)際情況發(fā)生變化、或由于員工對(duì)內(nèi)部控制制度理解上的差異,也可能使內(nèi)部控制不能很好地發(fā)揮其應(yīng)有的作用,導(dǎo)致內(nèi)部控制實(shí)際運(yùn)行中或多或少地存在著這樣或那樣的問題。為此需要對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行情況實(shí)施必要的監(jiān)督檢查,發(fā)現(xiàn)其不足和問題乃至于缺陷,從而完善內(nèi)部控制,提高內(nèi)部控制的有效性。因此,內(nèi)部監(jiān)督是保證內(nèi)部控制體系有效運(yùn)行和逐步完善的重要措施。
根據(jù)我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,企業(yè)在建立和實(shí)施內(nèi)部控制過程中,應(yīng)當(dāng)根據(jù)以下要求,結(jié)合自身經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特點(diǎn)和實(shí)際情況,開展內(nèi)部控制的內(nèi)部監(jiān)督:
(一)建立內(nèi)部監(jiān)督制度
內(nèi)部監(jiān)督制度是企業(yè)指導(dǎo)進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督的規(guī)范,也是企業(yè)開展內(nèi)部控制內(nèi)部監(jiān)督的依據(jù)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》等的要求,制定內(nèi)部控制監(jiān)督制度。在內(nèi)部監(jiān)督制度中,應(yīng)當(dāng)明確內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)等類似其他監(jiān)督機(jī)構(gòu)的職責(zé),明確內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與和其他內(nèi)部機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系,明確開展內(nèi)部監(jiān)督的程序、方法和要求等。
(二)開展日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督
根據(jù)《基本規(guī)范》,內(nèi)部監(jiān)督包括日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督。日常監(jiān)督是指企業(yè)對(duì)建立與實(shí)施內(nèi)部控制的情況進(jìn)行常規(guī)、持續(xù)的監(jiān)督檢查,它實(shí)際上就是持續(xù)監(jiān)控活動(dòng)。日常監(jiān)督應(yīng)當(dāng)與企業(yè)日常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相結(jié)合,整合于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過程之中,與日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)結(jié)合起來進(jìn)行;對(duì)于發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷,應(yīng)當(dāng)及時(shí)向有關(guān)方面報(bào)告
并提出解決問題的方案,對(duì)存在的問題予以糾正。
專項(xiàng)監(jiān)督是指在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、業(yè)務(wù)流程、關(guān)鍵崗位員工等發(fā)生較大調(diào)整或變化的情況下,對(duì)內(nèi)部控制的某一方面或者某些方面進(jìn)行的有針對(duì)性的監(jiān)督檢查,大致與個(gè)別評(píng)價(jià)的概念相當(dāng)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期擬定內(nèi)部控制專項(xiàng)監(jiān)督計(jì)劃,確定當(dāng)期專項(xiàng)監(jiān)督的內(nèi)容和對(duì)象。對(duì)于專項(xiàng)監(jiān)督的范圍和頻率,企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果以及日常監(jiān)督的有效性等予以確定。對(duì)于用于控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)結(jié)果確認(rèn)為具有重要性的風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制以及關(guān)鍵業(yè)務(wù)的`內(nèi)部控制,應(yīng)當(dāng)優(yōu)先對(duì)其進(jìn)行專項(xiàng)監(jiān)督。對(duì)于專項(xiàng)監(jiān)督中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題,要及時(shí)向有關(guān)方面報(bào)告,提出完善內(nèi)部控制的意見和建議,并監(jiān)督對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行完善。
(三)制定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)并對(duì)內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行認(rèn)定和報(bào)告
企業(yè)在對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷時(shí),需要對(duì)內(nèi)部控制的缺陷進(jìn)行認(rèn)定和報(bào)告。為此,企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的實(shí)際情況,制定本企業(yè)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。另外,在對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督的過程中,根據(jù)確定的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)內(nèi)部監(jiān)督所發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行認(rèn)定,分析缺陷的性質(zhì)和產(chǎn)生的原因,提出整改方案,采取適當(dāng)?shù)男问郊皶r(shí)向董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)或者經(jīng)理層報(bào)告。企業(yè)還應(yīng)當(dāng)跟蹤內(nèi)部控制缺陷整改情況,并就內(nèi)部監(jiān)督中發(fā)現(xiàn)的重大缺陷,追究相關(guān)責(zé)任單位或者責(zé)任人的責(zé)任。
內(nèi)部控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷。所謂設(shè)計(jì)缺陷,是指缺少為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的控制,或現(xiàn)存內(nèi)部控制設(shè)計(jì)不適當(dāng)、即使正常運(yùn)行也難以實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)而形成的內(nèi)部控制缺陷,即建立的內(nèi)部控制不能充分實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)而形成的內(nèi)部控制缺陷。所謂運(yùn)行缺陷,是指現(xiàn)存設(shè)計(jì)完好的控制沒有按設(shè)計(jì)意圖運(yùn)行,或執(zhí)行者沒有獲得必要授權(quán)或缺乏勝任能力以有效實(shí)施控制而產(chǎn)生的內(nèi)部控制缺陷,即內(nèi)部控制不能按照建立階段的意圖運(yùn)行,或運(yùn)行中錯(cuò)誤很多,或?qū)嵤﹥?nèi)部控制的人員不能正確理解內(nèi)部控制的內(nèi)容和目標(biāo)等而產(chǎn)生的內(nèi)部控制缺陷。某一企業(yè)的內(nèi)部控制體系雖然設(shè)計(jì)得很完善,但由于實(shí)施過程中的偏差,導(dǎo)致內(nèi)部控制運(yùn)行缺陷。內(nèi)部控制的缺陷可以是單項(xiàng)的缺陷,也可以是多項(xiàng)組合的缺陷。
按照內(nèi)部控制缺陷影響整體控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的嚴(yán)重程度,內(nèi)部控制缺陷分為一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷。重大缺陷是指一個(gè)或多個(gè)一般缺陷的組合,可能嚴(yán)重影響內(nèi)部控制整體的有效性,進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)無法及時(shí)防范或發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重偏離整體控制目標(biāo)的情形。重要缺陷是指一個(gè)或多個(gè)一般缺陷的組合,其嚴(yán)重程度低于重大缺陷,但導(dǎo)致企業(yè)無法及時(shí)防范或發(fā)現(xiàn)偏離整體控制目標(biāo)的嚴(yán)重程度依然重大,須引起企業(yè)管理層關(guān)注。除重要缺陷和重大缺陷以外的其他缺陷,則為一般缺陷。
(四)開展內(nèi)部控制有效性的自我評(píng)價(jià)
內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)是對(duì)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行的評(píng)價(jià)活動(dòng),可以等同于個(gè)別評(píng)價(jià)。企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制活動(dòng)進(jìn)行日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督,前者結(jié)合各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)分散進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督,后者針對(duì)企業(yè)內(nèi)部某一特定業(yè)務(wù)或某一特定領(lǐng)域或部門進(jìn)行局部?jī)?nèi)部監(jiān)督。由于企業(yè)內(nèi)部控制體系是一個(gè)整體,內(nèi)部控制體系的各組成部分相互配合發(fā)揮作用,因此還需要對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制整個(gè)系統(tǒng)整體進(jìn)行評(píng)價(jià),以論證其有效性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督情況,定期對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià),出具內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的方式、范圍、程序和頻率,由企業(yè)根據(jù)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)調(diào)整、經(jīng)營(yíng)環(huán)境變化、業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r、實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)水平等自行確定。
(五)做好內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況記錄和資料保管
內(nèi)部控制的建立與完善是企業(yè)內(nèi)部管理制度建設(shè)的重要內(nèi)容。記錄和保存內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和建立的資料,有利于內(nèi)部控制的實(shí)施,也有利于未來對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)一步的完善。內(nèi)部控制實(shí)施情況記錄,反映著企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行情況,是對(duì)本企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評(píng)價(jià),發(fā)表內(nèi)部控制評(píng)價(jià)意見的依據(jù),也是未來完善內(nèi)部控制體系的基礎(chǔ)資料。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以書面或者其他適當(dāng)?shù)男问?對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施過程中的情況進(jìn)行合理的記錄,確保內(nèi)部控制建立與實(shí)施過程的可驗(yàn)證性,對(duì)內(nèi)部控制建立和實(shí)施有關(guān)情況的記錄,要妥善保存!
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