管理會計發展的新視角討論論文

　　一、管理會計發展的認識誤區

　　筆者認為,在我國人們對管理會計的發展存在一些認識誤區,直接或間接地影響著我國管理會計的發展進程。

　　1、把財務會計看得比管理會計更重要。我國近10年來,比起管理會計的研究,財務會計的問題則是理論界討論的熱點,其研究既有廣度又有深度,其背景即是從20世紀90年代以來我國政府主管部門推進下的財務會計改革。企業的領導對于財務會計的重視則遠勝于管理會計,管理會計在實務中推廣困難,深入更困難。在會計教育上,無論作為學校專業教育還是在職專業培訓,管理會計的相關課程不是設置過于單薄,就是在時間安排上難以保證。這些做法背后實質上隱藏著“管理會計的重要性次于財務會計”的觀念。

　　2、不重視在新的管理環境下發揮管理會計信息系統的作用。近年來,在一些新的會計領域的探索中,研究者大都把注意力集中在財務會計領域,如對環境會計、人力資源會計等會計新領域的研究,一般在財務會計領域研究其應用,極少從管理會計學科來拓展新會計領域的應用。而這些領域的管理會計研究,完全有可能使管理會計具有新的研究內容和工作內容,使其發揮專業優勢,改善管理的效率。

　　3、忽視了管理會計信息的特性。這主要體現在有關管理會計發展思路上,企圖仿照財務會計的某些做法,如對企業的管理會計實務進行準則式的規范。盡管這種做法在國際上有先例,但是這種管理會計的規范化做法并不很成功,而且很有爭議。其中根本的問題是誤把管理會計信息等同于財務會計信息,忽視其作為專用信息的特性以及其私人信息產品的生產方式。

　　二、認識管理會計發展的基點

　　筆者認為,以上認識和做法上的誤區是基于對管理會計發展定位的偏差而產生的后果。管理會計自20世紀50年代發展到今天,其自身的特征是認識和再認識管理會計發展的基點。

　　1、方法靈活,具有可移植性。管理會計的方法靈活多樣,只要是合理的,不拘一格一律拿來。它有許多方法是從管理學、數學等相關的學科借用或者移植過來的,如戰略管理會計就移植了戰略管理中的價值鏈分析方法。

　　2、領域交叉,具有可拓展性。管理會計具有邊緣學科的傳統,管理會計的內容仍然處于發展當中。企業可以根據實際進行管理會計新方法與新領域應用的研究與實驗。

　　3、立足于管理需要,具有求異性。管理會計是內部會計,它的立足點是企業管理需要。管理會計在方法上和信息處理結果上不求統一,不同的企業各有各的做法,只要有效就行。基于前兩個特性,管理會計就很難規范。管理效率導向使管理會計重結果不重過程,這主要是指管理會計立足于管理效率的提高,重視結果的有用性,而不求統一、規范的信息加工程序,它也不受會計規范的約束,也很難進行規范。

　　4、非公共信息產品。財務會計信息一般被視為公共信息產品,因此倍受政府的管制,上個世紀發展起來的會計準則就是政府對于財務信息管制的產物。在資本市場尤其是證券市場上,上市公司被要求強制性地披露財務信息,其披露的財務信息是作為公共產品而為投資者所消費的。盡管也有把部分管理會計信息納入規范信息之列,如預測的盈余信息的披露,但是實際效果并不理想。筆者以為,這在很大程度上是由于管理會計信息的私人產品的屬性所決定的。這種專屬于某一企業的專用信息,更多地反映企業核心經營決策和戰略規劃,是隱秘的會計信息。隱蔽性,源于管理會計信息更多地涉及到企業具體的經營決策信息,很多屬于商業秘密的范疇,如企業生產決策的信息,成本管理的信息等。管理會計信息的私人產品屬性決定了這些信息具有很強的排它性,若是強制企業披露出來,其產生的外部負效應會使企業處于很大的競爭劣勢。

　　三、對管理會計發展的再認識

　　1、發揮管理會計的可拓展優勢。與財務會計相比,管理會計不論從內容的涵蓋上還是在方法上都具有靈活性和可拓展特性。在方法的拓展上,管理會計可以不受太大約束地引入新的方法,如現代化西方管理會計就運用戰略管理中的價值鏈分析法等相關的分析方法,從而拓展出戰略管理會計。這和最初管理會計的形成植根于科學管理原理在會計領域的方法上的滲透是一脈相承的。而作為具有嚴格程序約束并受到計量屬性、業務處理規范尤其是一定時期會計準則限制的財務會計,無法在方法上作出大膽的變革,只能在準則許可的范圍內進行程序的選擇和政策的變更。因為,會計準則對于特定業務的處理有著較為原則性的規定,企業無法回避它而采用自己認為以管理效率目標評價為更優秀的方法。即使某種業務方法已得到理論界或實務界的認可,但要轉化為準則仍然存在一個復雜的過程。這就在一定程度上限制了企業改進管理效率的時機。在內容的拓展上,管理會計以其靈活性而遠勝于財務會計在內容上拓展的可能性,管理會計可以在新的領域發揮其規劃和控制方面的優勢。為此建立一個管理會計系統或制度,會較少受到政府等有關方面的干預,這絕對是企業管理當局自己可以安排的,并且是以

　　經濟管理效率為導向的,企業推行管理會計的動機主要是效率動機和利益動機。只要新管理會計的方法有利于管理效率的提高,有利于企業經濟利益的增加,管理當局就具有推行的必要性與現實性。

　　2、用企業管理會計培育核心競爭力。核心競爭力是指企業獨具的、使企業能在一系列產品和服務上取得領先地位所必須依賴的關鍵性能力,這種能力是一種技術與技能的綜合體。核心競爭力可外化為品牌、技術訣竅、服務專長、創新管理專長與市場網絡等。這些核心競爭力不是企業一開始就擁有的,而是在經營過程中培育出來的。管理會計與核心競爭力的關系也是很密切的。首先,管理會計可以間接地塑造企業的核心競爭力。新的管理會計方法的采用,或構造一個責任會計制度,該制度服務于技術訣竅的研發和服務專長的培養,使企業形成一定的核心競爭力。其次,現代戰略管理會計的實踐直接地構成了企業的核心競爭力,如企業特色的適時制生產系統(JIT)、作業基礎成本計算法(ABC)和平衡計分評價系統(BS)。

　　因此,一個企業的核心競爭力離不開它的具有先進方法甚至是個性化的管理會計信息系統,尤其是面向戰略管理需要的信息。現在戰略管理會計日益發展起來,這正是企業著眼于戰略管理而建立起來的信息系統。它所要提供的信息,應能及時地滿足企業在戰略管理中對于企業經營的價值鏈的分析,滿足事前的市場規劃、即時的市場對策等前瞻性、即時性的管理用的信息的需要。這些信息應該看作是核心競爭力的培育所必須的,而提供這些信息的管理會計信息系統便是企業核心競爭力形成和作用機制的重要構成。這一點是財務會計所無法企及的。很難想象財務會計可以用于塑造企業的核心競爭力,它的統一性和規范化特性決定了這一點。財務會計信息一般不具有前瞻性的特點,是業已發生的經濟事項的軌跡,而現代市場經濟激烈的競爭已經把管理的重心由事后推向了事前,財務會計信息難以理想地完成新的管理環境下的使命,它實際上具有特別的使命,向外部利益相關方披露信息。戰略管理會計這一被稱為現代版的管理會計,以其新的方法,新的內容,為戰略管理服務的定位,在現代管理中大興其道、再次證明了管理會計具有極強的活力、拓展能力和求異性,它隨著市場環境而變化,隨著企業管理的需要而變化,它是企業核心競爭力培養的利器。

　　3、利用管理會計建立貼近企業的個性化的管理模式。管理會計信息是企業經營者自己需求的信息,內部管理需要是企業實施管理會計的.基本動機。一個適當的有效的管理會計系統有利于企業塑造其個性化的管理模式。如邯鋼以責任會計制度為核心的管理模式,符合自身的管理特點,并可以在今后有關管理經驗總結的基礎上,不斷地提升管理會計系統的級別,即運用更為復雜化的管理會計系統。此外,如集團公司的管理會計更能顯示出其企業特色來,對于管理會計系統和有關制度的設計要求更復雜、更系統。個性化的管理會計系統是個性化的企業管理模式的有機構成,它應是管理會計在一定企業管理環境下優化的結果。而從財務會計來看,現代財務會計準則愈來愈把會計信息變成滿足股東、債權人的信息需求以及調和企業各個利益方的利益分配的工具,尤其是在公司治理結構不完善的情況下,成為管理盈余甚至是操縱和控制盈余的工具,從而成為公司經營者操持的利益工具,而不是著眼于提供滿足經營管理需要的信息。盡管為管理服務也被看作是財務會計報告的目標之一,但這是次要的,只是被提出來而又很難達到的眾多目標中的一個。在一定的程度上,現代財務會計的管理服務導向被削弱了,或者可以說,在會計的演化分工中把這一職能更多地賦予了管理會計。因此,利用管理會計建立貼近企業的個性化的管理模式,是管理會計的企業管理服務職能的具體而有力的體現。

　　4、廣義上規范管理會計的題中之意。管理會計規范化的一個出發點是建立一整套為人們所共同理解的概念與方法體系來指導、協調管理會計的實務工作,并作為管理會計的發展基礎及其應用效果的檢驗尺度。這個出發點并沒有問題,但是筆者認為,若參照財務會計準則的模式對管理會計進行規范化,這種做法是極其困難的,也是不必要的。這不僅是因為管理會計的發展仍然處于成長期、缺乏完整的理論體系以及應用上的局限性,更重要的是,這種規范管理會計的思路嚴重忽視了管理會計信息的特性。在操作上也存在很大的難度,如對于管理會計方法的限制幾乎是不可能的,也不能在管理會計內容上進行強制性的限定。可以推知,一旦對企業管理會計程序做規范管制,企業便不再有動機去應用較為成熟的理論,也不會去研究和開發新的管理會計方法,以提高企業管理會計信息處理的效率。

　　有鑒于此,筆者認為,要堅持管理會計規范化好的出發點,但在具體安排上,應避免走財務會計準則式的狹義規范模式即財務會計管制,因為二者要規范的對象從根本上來說就存在公共信息產品和私人信息產品之分,只有基于這個認識,才能正確地對待管理會計的規范化問題。盡管管理會計狹義規范模式存在規范的難度和負面性,但是從更廣泛意義上來看仍可以和值得做一些具有規范意義的事情。如:(1)就管理會計知識體系中可以結構化的東西予以總結,以形成較為統一的基本理論語言——概念、方法和原則,目的是使企業在管理會計的學習(教育)和交流(研究)上,有較為一致的口徑;(2)有關部門或專業團體可以提供指南和推進管理會計系統的開發和應用案例研究,總結和整理實務界的管理會計的典型案例,以供企業學習、借鑒和推廣、發展;(3)介紹一些新的管理會計的方法供企業試行,并總結其中的問題;(4)進行管理會計師的認證、資格授予和執業管理,發展管理會計職業認證。

　　5、管理會計的市場化和企業在管理會計上的投入。對管理會計廣義的規范工作作為企業利用管理會計的理論和方法為改進管理效文秘站－中國最強免費！率、提高經濟效益提供了便利,能引導企業和市場加強對管理會計的研發,即通過管理會計市場化來推動管理會計基礎理論和應用方法的研究和開發。管理會計市場化是職業管理會計師和相關從事管理會計研究和開發工作的團體立足和發展的基礎,也是管理會計理論與方法發展與成熟的一條必由之路。

　　而且,基于管理會計信息的私人信息產品屬性,決定了管理會計具有市場化的可能和潛力,而這能解釋職業管理會計師的工作的存在和市場定位。事實證明,全面質量管理體系下的質量成本管理會計的產生和應用,日本企業首創適時制生產系統(JIT),都是企業研發管理會計方法的典型案例。因此,要充分認識企業在管理會計發展上的潛能,通過一定的政策以及制度設計支持和鼓勵企業在管理會計系統應用和開發上的投入,而不是通過某種狹義的規范化行為去遏制企業在管理會計創新上的潛能。

　　從企業的角度來看,競相采用較好的管理會計方法,設計適合本企業的管理會計制度,要成為有利可圖的事,而對于職業管理會計師更是如此。因此,要推動管理會計事業的發展,就要在管理會計人才引進和培養、管理會計的制度設計和管理會計新方法的研究和推行上進行投入,并把對管理會計的研究和開發提升到培育和塑造核心競爭力的高度來開展工作。

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